утилизация автомобилей

Бухгалтерские и налоговые аспекты списания
автотранспортного средства с учета

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.
В целях налогообложения признаются также расходы на демонтаж, разборку и вывоз разобранного имущества.
В свою очередь в состав подлежащих налогообложению включаются доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (пункт 13 статьи 250 НК РФ).
В отличие от налогового учета, остаточная стоимость и иные расходы, связанные со списанием пришедшего в негодность по результатам аварии автомобиля (впрочем, как и расходы по восстановлению поврежденного автомобиля), в соответствии с пунктом 13 ПБУ 10/99 отражаются в составе чрезвычайных расходов организации. В свою очередь стоимость приходуемых по результатам разборки автотранспортного средства узлов, агрегатов и иных запасных частей, согласно пункту 9 ПБУ 9/99 отражается в составе чрезвычайных доходов организации.
В связи с изложенным, при списании автотранспортного средства с баланса на основании оформленных в установленном порядке документов, в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:
дебет счета 01 "Основные средств", субсчет "Выбытие основных средств" кредит счета 01 - списание первоначальной стоимости пришедшего в негодность автотранспортного средства;
дебет счета 02 "Амортизация основных средств" кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма амортизации, начисленной за время эксплуатации автомобиля;
дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - в составе чрезвычайных расходов организации (пункт 13 ПБУ 10/99) отражена остаточная стоимость списанного с баланса организации автотранспортного средства;
дебет счета 10 "Материалы", субсчета "Запасные части", "Прочие материалы" и др. кредит счета 99 - оприходованы запасные части, узлы и агрегаты, полученные по результатам разборки списываемого автотранспортного средства (в соответствии с пунктом 9 ПБУ 5/01 приходуются по текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету, под которой понимается сумма денежных средств, получаемая в случае продажи активов).
По счету 99 отражаются также суммы, возмещенные в установленном порядке другой стороной дорожно-транспортного происшествия (дебет счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и др. кредит счета 99).
Расходы по разборке и утилизации автотранспортного средства, а также иные расходы, связанные со списанием автомобиля с учета, отражаются в составе чрезвычайных доходов организации в корреспонденции со счетами соответствующих расчетов (дебет счета 99 кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.).
При дальнейшей реализации агрегатов, деталей и иных материальных запасов, полученных от разборки автомобиля, полученные организацией доходы в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99 отражаются в составе операционных доходов организации:
дебет счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 и др. кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - выручка от реализации полученных от разборки транспортного средства материальных ценностей (с НДС);
дебет счета 91 субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости реализуемых материальных ценностей;
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 10 - учетная стоимость реализуемых материальных ценностей.
Полученные от реализации материальных ценностей суммы в полной мере увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль.
Транспортный налог в случае снятия в текущем календарном году автомобиля с регистрационного учета в соответствии с пунктом 3 статьи 362 НК РФ уплачивается с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых соответствующее транспортное средство было зарегистрировано за организацией, к числу календарных месяцев в году (12). При этом месяц снятия транспортного средства с регистрации принимается за полный месяц. В связи с этим, если, например, сумма транспортного налога за год составляет 2 250 руб., а транспортное средство в связи с его списанием снимается с регистрационного учета в сентябре месяце 2005 года, то сумма уплачиваемого налога составит 1 687 руб. 50 коп. (2 250 руб. / 12 мес. х 9 мес., где 12 мес. - количество календарных месяцев в году; 9 мес. - период эксплуатации транспортного средства в текущем году, включая сентябрь месяц).
Уплата транспортного налога осуществляется в порядке и сроки, которые установлены законом субъекта Российской Федерации по месту нахождения транспортного средства (пункт 1 статьи 363 НК РФ).
Учитывая то обстоятельство, что автотранспортные средства включаются в состав объектов основных средств организации, сформированная по правилам бухгалтерского учета остаточная стоимость данного имущества в соответствии со статьей 375 НК РФ включается в налоговую базу по налогу на имущество.
При этом налоговая база по указанному налогу определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В связи с этим возникает вопрос, в каком порядке стоимость принадлежащих организации транспортных средств должна включаться в налоговую базу, если указанное имущество подлежит списанию с учета в течение календарного года?
Необходимо учитывать, что согласно пункту 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая (средняя) стоимость имущества за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
То есть для определения, например, налоговой базы за 9 месяцев текущего года следует принять остаточную стоимость подлежащего налогообложению имущества, учтенного по правилам бухгалтерского учета на 1 января, 1 февраля, 1 марта, 1 апреля, 1 мая, 1 июня, 1 июля, 1 августа, 1 сентября и 1 октября, и разделить полученную величину на 10 (9 месяцев отчетного периода + 1).
Каких-либо особенностей в части налогообложения имущества, приобретаемого и (или) выбываемого в течение отчетного (налогового) периода главой 30 НК РФ не установлено, что подтверждено в письмах Минфина России от 16 сентября 2004 г. N 03-06-01-04/32 и от 21 сентября 2004 г. N 03-06-01-04/35.
В связи с этим в случае списания автотранспортного средства с бухгалтерского учета в течение календарного года, его остаточная стоимость исключается из налоговой базы по налогу на имущество с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имущество было списано с учета. Например, если автомобиль списывается с учета в августе месяце текущего года, его остаточная стоимость исключается из налоговой базы, начиная с 1 сентября 2005 года. Среднегодовую стоимость за период фактической эксплуатации объекта (т.е. с начала года и до даты списания с учета) рассчитывать в целях налогообложения по налогу на имущество не следует.
В силу положений пункта 3 статьи 170 НК РФ с недоамортизированной части списываемого с учета автотранспортного средства организация должна восстановить суммы НДС, принятые к вычету при расчетах с бюджетом при приобретении указанного имущества.
Положения пункта 3 статьи 170 НК РФ указывают на необходимость восстановления сумм налога на добавленную стоимость, если налоговый вычет по приобретенному имуществу (работам, услугам) был применен правомерно в соответствии с главой 21 НК РФ, а указанное имущество (работы, услуги) в последующих налоговых периодах были использованы в рамках операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).
В части списываемого с учета автотранспортного средства, восстановлению подлежат суммы "входного" НДС, приходящиеся на остаточную стоимость указанного имущества, что подтверждено в письме МНС России от 30 июля 2004 г. N 03-1-08/1711/15.
В бухгалтерском учете подлежащие восстановлению суммы НДС отражаются по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по НДС". В дальнейшем восстановленные суммы в силу положений пункта 2 статьи 170 НК РФ относятся за счет того же источника, что и остаточная стоимость списываемого имущества - дебет счета 99 кредит счета 19.